POR: Dr. Rodrigo Garcés Velalcázar. Asesor Tributario y Precios de Transferencia Deducibilidad del IR en Pagos al Exterior: El numeral 2, Art. 10 de la Ley de Régimen Tributario Interno (LRTI) establece: “Art. 10.- Deducciones.- En general, con el propósito de determinar la base imponible sujeta a este impuesto se deducirán los gastos e inversiones que se efectúen con el propósito de obtener, mantener y mejorar los ingresos de fuente ecuatoriana que no estén exentos. En particular se aplicarán las siguientes deducciones: (…) 2.- Los intereses de deudas contraídas con motivo del giro del negocio, así como los gastos efectuados en la constitución, renovación o cancelación de las mismas, que se encuentren debidamente sustentados en comprobantes de venta que cumplan los requisitos establecidos en el reglamento correspondiente. No serán deducibles los intereses en la parte que exceda de la tasa que sea definida mediante Resolución por la Junta de Política y Regulación Monetaria y Financiera, así como tampoco los intereses y costos financieros de los créditos externos no registrados en el Banco Central del Ecuador. (…) El Art. 30 del Reglamento de la LRTI establece: “Art. 30.- Deducción por pagos al exterior.- Son deducibles los pagos efectuados al exterior que estén directamente relacionados con la actividad en el Ecuador y se destinen a la obtención de rentas gravadas. (…) (II) Intereses por créditos del exterior.- Serán deducibles los intereses pagados por créditos del exterior, adquiridos para el giro del negocio, hasta la tasa autorizada por el Banco Central del Ecuador, siempre que éstos y sus pagos se encuentren registrados en el Banco Central del Ecuador, y que cumplan las demás condiciones establecidas en la ley. (…)” Retención en la Fuente de IR en Pagos al Exterior: El numeral 3, Art. 13 de la LRTI: “Art. 13.- Pagos al exterior.- Son deducibles los gastos efectuados en el exterior que sean necesarios y se destinen a la obtención de rentas, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente, si lo pagado constituye para el beneficiario un ingreso gravable en el Ecuador. Serán deducibles, y no estarán sujetos al impuesto a la renta en el Ecuador ni se someten a retención en la fuente, los siguientes pagos al exterior: (…) 3.- Los pagos originados en financiamiento externo a instituciones financieras del exterior, legalmente establecidas como tales, o entidades no financieras especializadas calificadas por los entes de control correspondientes en el Ecuador; así como los intereses de créditos externos conferidos de gobierno a gobierno o por organismos multilaterales. En estos casos, los intereses no podrán exceder de las tasas de interés máximas referenciales fijadas por la Junta de Política y Regulación Monetaria y Financiera a la fecha del registro del crédito o su novación; y si de hecho las excedieren, para que dicha porción sea deducible, se deberá efectuar una retención en la fuente equivalente a la tarifa general de impuesto a la renta de sociedades sobre la misma. En los casos de intereses pagados al exterior no contemplados en el inciso anterior, se deberá realizar una retención en la fuente equivalente a la tarifa general de impuesto a la renta de sociedades, cualquiera sea la residencia del financista. (…)” El acápite IV del Art. 30 del Reglamento de la LRTI señala: “(IV) Pagos al exterior no sujetos a retención en la fuente.- A más de las condiciones previstas en la Ley de Régimen Tributario Interno, en los pagos al exterior sobre los que no procede retención en la fuente de Impuesto a la Renta, se observarán las normas que a continuación se detallan: (…) 8. Los pagos originados en financiamiento externo, a instituciones financieras del exterior, legalmente establecidas como tales, o entidades no financieras especializadas calificadas por la Superintendencia de Bancos del Ecuador así como los intereses de créditos externos conferidos de gobierno a gobierno o por organismos multilaterales. Estos pagos deberán corresponder únicamente a rendimientos financieros, los cuales no podrán exceder de las tasas de interés máximas referenciales fijadas por la Junta de Política y Regulación Monetaria y Financiera a la fecha del registro del crédito o su novación; y si de hecho las excedieren, se deberá efectuar la retención correspondiente sobre el exceso para que dicho pago sea deducible. La calificación de entidades no financieras especializadas podrá efectuarse antes del desembolso de la operación de financiamiento o en cualquier momento durante su período de amortización y pago; sin embargo, sus efectos se producirán únicamente sobre los intereses que se devenguen a partir de la fecha de la calificación. (…)” ISD en Pagos al Exterior: El numeral 3 del Art. 159 de la Ley de Equidad Tributaria del Ecuador (LET), reformado por el Art. 36 de la Ley Orgánica para el Fomento Productivo, al tratar sobre las Exenciones del ISD, señala: “Art. 159.- Exenciones.- Se establecen las siguientes exenciones: (…) 3. También están exonerados los pagos realizados al exterior, por concepto de la amortización de capital e intereses generados sobre créditos otorgados por instituciones financieras internacionales, o entidades no financieras especializadas calificadas por los entes de control correspondientes en Ecuador, que otorguen financiamiento con un plazo de 360 días calendario o más, vía crédito, depósito, compra-venta de cartera, compraventa de títulos en el mercado de valores, que sean destinados al financiamiento de vivienda, microcrédito o inversiones productivas. En estos casos, la tasa de interés de dichas operaciones deberá ser inferior a la tasa referencial que sea definida mediante Resolución por la Junta de Política y Regulación Monetaria y Financiera. En caso de que la tasa de interés del financiamiento supere a la tasa referencial establecida por la Junta no aplica esta exoneración al pago de intereses correspondientes al porcentaje que exceda dicha tasa referencial. Esta exención también será aplicable respecto de transferencias o envíos efectuados a instituciones financieras en el exterior, en atención al cumplimiento de condiciones establecidas por las mismas, exclusivamente para el otorgamiento de sus créditos, siempre y cuando estos pagos no sean destinados a terceras personas o jurisdicciones que no intervengan en la operación crediticia. No podrán acceder a este beneficio aquellas operaciones de financiamiento concedidas, directa o indirectamente por partes relacionadas por dirección, administración, control o capital y que a su vez sean residentes o establecidas en paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición, excepto cuando el prestatario sea una institución financiera. (…)” Tratamiento Tributario por IR e ISD en Pagos Realizados al Exterior por Financiamiento Externo: Tanto la LRTI y su Reglamento, cuanto la LET, establecen las condiciones y requisitos a cumplir para que los pagos por créditos externos sean deducibles sin retención en la fuente de IR y se encuentren exentos del ISD. Sin embargo, es necesario analizar qué se ha dispuesto al respecto por parte de otras normas. El numeral 2 del Art. 47 de la Ley Orgánica para el Fomento Productivo de agosto 2018, reformó la Disposición General Sexta de la Ley Orgánica para la Reactivación de la Economía y Fortalecimiento de la Dolarización de diciembre 2017 y dispuso: “Disposición General Sexta.- En relación a la (…) deducibilidad de pagos originados por financiamiento externo previsto en el numeral 3 del artículo 13 de la Ley de Régimen Tributario Interno; así como respecto de las exenciones al impuesto a la salida de divisas en pagos por financiamiento externo (…), previstos en el numeral 3 del artículo 159 de la Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador, las mismas serán aplicables a todo perceptor del pago en el extranjero siempre y cuando se cumplan los criterios establecidos por el Reglamento y con estándares internacionales de transparencia.” En relación con lo anterior el Reglamento para la Aplicación de la Ley Orgánica para el Fomento Productivo de diciembre 2018, en sus artículos 5 y 6, señala: “Artículo 5.- Ámbito de aplicación.- Este capítulo se refiere a los criterios de transparencia y sustancia económica establecidos en la Disposición General Sexta de la Ley Orgánica para la Reactivación de la Economía, Fortalecimiento de la Dolarización y Modernización de la Gestión Financiera; (…), sin perjuicio de los otros criterios o requisitos específicos que deban cumplir los sujetos pasivos que se beneficien de esos incentivos. En el caso de que la Administración Tributaria, en el ejercicio de sus facultades legales, establezca, mediante la notificación correspondiente en el caso del criterio de transparencia, y mediante acto determinativo, respecto del criterio de sustancia económica, que los mismos han sido incumplidos, los sujetos pasivos deberán tributar sin exoneración alguna a partir del ejercicio fiscal en el que se incumplieron los criterios y/o requisitos previstos en la Ley y este Reglamento. El sujeto pasivo deberá mantener la documentación que sustente razonablemente estas condiciones, por el plazo máximo señalado en la normativa tributaria para la conservación de documentos.” “Artículo 6.- Criterios aplicables a todos los beneficios e incentivos.- Los criterios de transparencia y sustancia económica son aplicables a todos los beneficios e incentivos que los contemplen, en los términos descritos a continuación: a) Estándar de transparencia: Se refiere al deber del sujeto pasivo de atender los requerimientos de información del Servicio de Rentas Internas, de conformidad con los estándares mínimos del Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información para Fines Fiscales. b) Sustancia en la actividad económica: Se refiere al deber del sujeto pasivo de mantener la documentación que razonablemente sustente la esencia económica de sus operaciones relacionadas con los incentivos o beneficios aplicados, en armonía con lo previsto en el artículo 17 del Código Tributario.” El Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales es un órgano multilateral que a nivel mundial, lidera los trabajos en materia de transparencia e intercambio de información, compuesto por países G20, OCDE, principales centros financieros y otros países en desarrollo, al cual pertenece Ecuador desde abril 2017, habiéndose comprometido a la implementación de aspectos normativos o prácticos cuya presencia es importante para que se pueda satisfacer intercambios de información efectivos (estándares) en intercambio de información bajo pedido e intercambio de información automático de cuentas financieras. En cuanto a la sustancia de la actividad económica, atendiendo a lo previsto por el Art. 17 del Código Tributario, el SRI podrá determinar si una operación reúne las características de “materialidad” y si se cumple el Criterio de Realidad Económica, es decir aquel en el cual prevalece la sustancia sobre la forma.SOBRE NUESTRO AUTORRodrigo Garcés Velalcázar: Abogado y Doctor en Jurisprudencia, Pontificia Universidad Católica del Ecuador. Cuenta con un Diplomado Internacional Universidades ESAN y Santiago de Compostela “Interpretación de los Convenios Internacionales”. Es Socio de TP Consulting Ecuador, firma especializada en Precios de Transferencia. Coautor del libro “Estudios en Honor de Andrea Amatucci: “Del Derecho de la Hacienda Pública al Derecho Tributario”.